Worum geht es grundsätzlich?

Grundsätzlich ist bei einem von einem umsatzsteuerlichen Unternehmer erbrachten Leistungsbündel stets zu prüfen, ob eigenständige umsatzsteuerliche Leistungen oder eine einheitliche Leistung, dann entweder als Leistung besonderer Art oder bestehend aus Haupt- oder Nebenleistung, vorliegen. Diese Prüfung ist häufig komplex, ist aber immer dann von besonderer Bedeutung, wenn in dem Leistungsbündel Leistungen enthalten sind, die vom Grunde unterschiedlichen Umsatzsteuersätzen unterliegen. Diese Notwendigkeit einer Prüfung stellt sich insbesondere auch bei der Erbringung von Umsätzen zur kurzfristigen Beherbergung (z.B. in Hotels oder Pensionen), die in Deutschland gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 UStG dem ermäßigten Steuersatz unterliegen, und weiteren Leistungen, die bei der Beherbergung erbracht werden, aber grundsätzlich mit dem regulären Steuersatz zu besteuern sind. Hier schreibt § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 2 UStG vor, dass der ermäßigte Steuersatz nicht für Leistungen gilt, die nicht unmittelbar der Vermietung dienen, auch wenn diese Leistungen mit dem Entgelt für die Vermietung abgegolten sind. Welche Leistungen die Finanzverwaltung hier betroffen sieht, definiert sie in Abschn. 12.16 Abs. 8 Satz 4 UStAE katalogmäßig. Dabei wird im Ergebnis, so die Finanzverwaltung, der Grundsatz, dass eine (unselbständige) Nebenleistung das Schicksal der Hauptleistung teilt, von einem Aufteilungsgebot verdrängt.

Dass diese Sichtweise allerdings in der Praxis von vielen Steuerpflichtigen nicht geteilt wird, wird in finanzgerichtlichen Streitigkeiten immer wieder deutlich. Zumal der EuGH mit seinem Urteil vom 18.01.2018, C-463/16, „Stadion Amsterdam“ festgestellt hatte, dass bei einer wirtschaftlich einheitlichen Leistung mit Haupt- und Nebenbestandteilen sich ein einheitlicher Umsatzsteuersatz nach der Hauptleistung bestimmt, selbst wenn einzelne Leistungsbestandteile isoliert betrachtet unterschiedlichen Steuersätzen unterliegen könnten. Ob diese Aussage auch mit Blick auf den § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 und 2 UStG bei Beherbergungsumsätzen gilt, hatte der EUGH jetzt neu nach Vorlage von drei Verfahren durch den BFH zu prüfen.

Bei den Vorabentscheidungsersuchen des BFH standen die mit dem Normalsteuersatz belastete Überlassung eines Frühstücks, die Parkplatzgestellung sowie Fitness- und Wellnessleistungen in Verbindung mit Beherbergungsleistungen, die unter das gesetzliche Aufteilungsgebot nach § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 2 UStG fallen, unionsrechtlich auf dem Prüfstand.

Sachverhalt und Vorlagefragen:
In den drei beim EuGH anhängigen und zu einer Rechtssache verbundenen Verfahren C-409/24, C-410/24 und C-411/24 ging es im Kern um die umsatzsteuerliche Behandlung von Nebenleistungen im Zusammenhang mit der kurzfristigen Beherbergung von Hotel- bzw. Pensionsgästen. Die jeweiligen Hotel- und Pensionsbetreiber boten ihren Gästen neben der Übernachtung zusätzliche Leistungen wie Frühstück, Parkplätze, WLAN sowie Fitness- und Wellnesseinrichtungen an, die teilweise im Gesamtpreis enthalten waren oder ohne gesondertes Entgelt zur Verfügung standen. Sie vertraten die Auffassung, dass diese Leistungen zusammen mit der Beherbergung eine einheitliche Leistung darstellten und daher insgesamt dem ermäßigten Steuersatz von 7 % unterliegen müssten, wobei sie sich insbesondere auf das Urteil des EuGH in der Rechtssache „Stadion Amsterdam“ (C-463/16) beriefen, nach dem bei einer einheitlichen Leistung grundsätzlich ein einheitlicher Mehrwertsteuersatz anzuwenden ist. Die deutsche Finanzverwaltung ging dagegen unter Berufung auf § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 2 UStG davon aus, dass Leistungen, die nicht unmittelbar der Beherbergung dienen, zwingend von der Hauptleistung zu trennen und mit dem Regelsteuersatz von 19 % zu besteuern sind. Nachdem die Klagen der Beherbergungsbetreiber vor den jeweiligen Finanzgerichten erfolglos geblieben waren, legte der BFH dem EuGH in den drei Verfahren Vorlagefragen vor, die sich auf die Auslegung von Art. 24 Abs. 1 sowie Art. 98 Abs. 1 und Abs. 2 in Verbindung mit Anhang III Kategorie 12 der Mehrwertsteuerrichtlinie 2006/112/EG beziehen. Im Kern sollte geklärt werden, ob diese unionsrechtlichen Vorschriften einer nationalen Regelung, hier in § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 2 UStG, entgegenstehen, nach denen auch unselbständigen Nebenleistungen zur kurzfristigen Beherbergung – etwa Frühstück, Parkplätze, WLAN oder Wellnessangebote – von der Hauptleistung getrennt und vom ermäßigten Steuersatz ausgenommen werden müssen.

In der Revisionssache XI R 11/23 bestand die streitige weitere Leistung in der Bereitstellung von Parkplätzen. Der BFH war hinsichtlich einer Parkplatzgestellung der Auffassung, dass diese immer dann eine Nebenleistung zur Beherbergungsleistung darstellt, wenn der Parkplatz weder hinzugebucht noch abgewählt werden kann.

In der Revisionssache XI R 13/23 bestand die streitige weitere Leistung in der Abgabe des Frühstücks. In dieser Sache wies der BFH der Abgabe des Frühstücks Nebenleistungscharakter zu, da das Frühstück weder hinzugebucht noch abgewählt werden konnte.

In der Revisionssache XI R 14/23 bestanden die streitigen weiteren Leistungen in der Bereitstellung von Parkplätzen, Fitness- und Wellnesseinrichtungen sowie eines hoteleigenen WLAN.

Der BFH trug dem EuGH vor, dass seine Rechtsprechung, wonach § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 2 UStG auch insoweit unionsrechtskonform ist, als er ein Aufteilungsgebot für Leistungen normiert, die nicht unmittelbar der Vermietung dienen (s. BFH v. 24.04.2013, XI R 3/11, BStBl II 2014, 86, Rz 57), nach Ergehen der EuGH-Urteile Stadion Amsterdam sowie Finanzamt X nicht mehr zweifelsfrei im Sinne des Art. 267 AEUV sei.

Entscheidung des EuGH

Der EuGH hat entschieden, dass Art. 98 Abs. 1 und 2 in Verbindung mit Anhang III Nr. 12 MwStSystRL einer nationalen Regelung nicht entgegensteht, die es erlaubt, Leistungen vom Anwendungsbereich des ermäßigten Mehrwertsteuersatzes für in Hotels und ähnlichen Einrichtungen erbrachte Leistungen der kurzfristigen Beherbergung auszuschließen, die nicht unmittelbar einer solchen Beherbergung dienen, wie die Bereitstellung von Parkplätzen oder Fitness- und Wellnesseinrichtungen, der Zugang zum WLAN-Netzwerk des Hotels und die Bereitstellung eines Frühstücks, auch wenn sie als Nebenleistungen zu dieser Beherbergung angesehen werden könnten, weil sie durch einen für alle im Rahmen dieser Beherbergung erbrachten Dienstleistungen gezahlten pauschalen Gesamtpreis vergütet werden.

Voraussetzung hierfür ist, dass die nationale Regelung die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes auf konkrete und spezifische Aspekte der in Anhang III Nr. 12 MwStSystRL genannten Kategorien von Beherbergungsleistungen vorsieht und der Neutralitätsgrundsatz beachtet wird.

Der EuGH stellt zunächst klar, dass nach Art. 98 Abs. 1 und 2 i. V. m. Anhang III Nr. 12 der Mehrwertsteuerrichtlinie 2006/112/EG grundsätzlich ein ermäßigter Mehrwertsteuersatz auf Beherbergungsleistungen in Hotels und ähnlichen Einrichtungen angewendet werden kann.

Zwar können nach der Rechtsprechung des EuGH Nebenleistungen grundsätzlich das umsatzsteuerliche Schicksal der Hauptleistung teilen, sodass sie ebenfalls dem ermäßigten Steuersatz unterliegen könnten. Allerdings räumt die Richtlinie den Mitgliedstaaten einen Wertungsspielraum ein, den ermäßigten Steuersatz selektiv nur auf konkrete und spezifische Aspekte einer in Anhang III genannten Leistungskategorie anzuwenden. Voraussetzung hierfür ist, dass die nationale Regelung objektive, klare und präzise Kriterien enthält und der Grundsatz der steuerlichen Neutralität gewahrt bleibt.

Vor diesem Hintergrund hält der EuGH die Regelung in § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 2 UStG grundsätzlich für unionsrechtskonform, wenn sie den ermäßigten Steuersatz nur auf die eigentliche kurzfristige Beherbergung beschränkt und andere Leistungen wie Frühstück, Parkplätze, WLAN oder Fitness- und Wellnesseinrichtungen davon ausnimmt, selbst wenn diese aus Sicht des Durchschnittsverbrauchers Nebenleistungen zur Beherbergung darstellen und in einem pauschalen Gesamtpreis enthalten sind.

Weiter nimmt der EuGH detaillierte Ausführungen zum Grundsatz der steuerlichen Neutralität vor. Bei diesem Grundsatz ist zu prüfen, ob die betreffenden Gegenstände oder Dienstleistungen aus der Sicht eines Durchschnittsverbrauchers austauschbar sind, da in diesem Fall die Anwendung unterschiedlicher Mehrwertsteuersätze die Wahl des Verbrauchers beeinflussen könnte, was somit auf einen Verstoß gegen den Grundsatz der steuerlichen Neutralität hindeuten würde. Läge eine solche Austauschbarkeit vor, verstieße, so der EuGH, die Unterwerfung von den fallrelevanten zusätzlichen Leistungen unter einen Mehrwertsteuer-Normalsatz, auch wenn diese Leistungen als Nebenleistungen zur kurzfristigen Beherbergung erbracht und in einem Gesamtpreis enthalten wären, nicht gegen den Grundsatz der steuerlichen Neutralität, sofern diese Leistungen, wenn sie von einem anderen Wirtschaftsteilnehmer eigenständig erbracht werden, ebenfalls dem Mehrwertsteuer-Normalsatz unterliegen. Damit folgt der EuGH dem BFH als vorlegendem Gericht in der Ansicht, dass das sich ein aus § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 2 UStG ergebendes Aufteilungsgebot nicht gegen den Grundsatz der steuerlichen Neutralität verstößt, da es sicherstellt, dass die gleiche Leistung auch dann mit dem gleichen Steuersatz besteuert werde, wenn sie Nebenleistung zur kurzfristigen Beherbergung ist.

Hinweise für die Praxis

Durch das neue EuGH-Urteil vom 05.03.2026 herrscht zunächst einmal erfreuliche Klarheit und Rechtssicherheit, da der EuGH das Aufteilungsgebot in § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 2 UStG bei gemischten Leistungen bei Beherbergungsumsätzen, und damit auch die bisherige Verwaltungsauffassung, bestätigt hat. Allerdings ist das Ergebnis nicht für jeden erfreulich – hatten Unternehmen doch auf eine Anwendung des ermäßigten Steuersatzes gehofft. Auch für die Empfänger der Leistungen bergen die unterschiedlichen Steuersätze aus einer Eingangsrechnung regelmäßig verschiedene Herausforderungen.

Allerdings dürfte die Frage der Aufteilung von originären ermäßigt besteuerten Beherbergungsumsätzen und weiteren Leistungen zum Regelsteuersatz zumindest was Verpflegungsleistungen eh etwas entschärft worden sein. Zwar schließt die Finanzverwaltung über Abschn. 12.16 Abs. 8 Satz 4 1. Spiegelstrich UStAE Verpflegungsleistungen, z.B. die Gestellung eines Frühstücks, immer noch in ein Aufteilungsgebot ein, dennoch stellt sich die praktische Frage einer Aufteilung von Leistungen mit unterschiedlichen Steuersätzen hier nur noch bedingt, da gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 15 UStG Restaurant- und Verpflegungsdienstleistungen, allerdings mit Ausnahme von Getränken, ab dem 01.01.2026 (wieder) ebenfalls dem ermäßigten Steuersatz unterliegen.

Erfreulich ist auch, dass der EuGH jetzt in dem neuen Verfahren auch noch einmal eine Abgrenzung zu seinem Urteil C-463/16, „Stadion Amsterdam“ vorgenommen hat. Ein wesentlicher Unterschied zum damaligen Urteil besteht dabei darin, dass der betreffende Mitgliedstaat dort keinen selektiven Gebrauch von seinem Wertungsspielraum nach Art. 98 der Richtlinie gemacht hatte. Deshalb hatte der EuGH in jener Entscheidung geprüft, ob aus Sicht des Durchschnittsverbrauchers eine einheitliche Leistung vorliegt, die insgesamt einem einheitlichen Steuersatz unterliegt. Im jetzigen Urteil hingegen steht die selektive Anwendung eines ermäßigten Steuersatzes im Vordergrund: Hat ein Mitgliedstaat – wie hier Deutschland in § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 und 2 UStG – klare Kriterien festgelegt und nur bestimmte Aspekte der Leistungskategorie aus Anhang III der Mehrwertsteuersystemrichtlinie begünstigt, kommt es für die Anwendung unterschiedlicher Steuersätze nicht mehr entscheidend darauf an, ob aus Verbrauchersicht eine einheitliche Leistung vorliegt; hier gilt dann das Aufteilungsgebot.

Aus der Sicht des Durchschnittsverbrauchers ist nämlich, so der EuGH, die Einnahme eines Frühstücks im Hotel und die Einnahme eines Frühstücks in einem Gastronomiebetrieb in der unmittelbaren Nachbarschaft des Hotels vergleichbar.

Was das Aufteilungsgebot des § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz2 UStG betrifft, bleibt nach dem EuGH-Urteil alles beim Alten. Nicht unmittelbar der Beherbergung dienende Leistungen dürfen, auch wenn sie Nebenleistungen zu der Beherbergung darstellen, zum Regelsteuersatz besteuert werden. Seit dem 01.01.2026 besteht hinsichtlich der Abgabe des Frühstücks (ausgenommen Getränke) mit der dauerhaft anwendbaren Steuersatzermäßigung nach § 12 Abs. 12 Nr. 15 UStG allerdings ohnehin ein Gleichklang zur Beherbergungsleistung.

Im Übrigen dürfte das EuGH-Urteil nicht nur Bedeutung für Nebenleistungen zur kurzfristigen Beherbergung haben. Es würde dem deutschen Gesetzgeber auch erlauben, z.B. Transportdienstleistungen als Nebenleistungen zur Lieferung steuerermäßigter Lebensmittel oder z.B. von steuerermäßigtem Brennholz dem Normalsteuersatz zu unterwerfen. Damit hat das Urteil weitergehenden Diskussionsstoff gesorgt. Es bleibt abzuwarten, wie der BFH die Entscheidung umsetzt und was daraus für andere Leistungen / Leistungsbündel, welche unterschiedlichen Steuersätzen unterliegen abzuleiten ist.

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Obwohl alle Beiträge nach bestem Wissen verfasst wurden, kann eine Haftung für den Inhalt nicht übernommen werden. Stand 13.03.2026.