Worum geht es grundsätzlich?

Nach Art. 19 Unterabs. 1 MwStSystRL können die EU-Mitgliedstaaten die Übertragung eines Gesamt- oder Teilvermögens, die entgeltlich oder unentgeltlich oder durch Einbringung in eine Gesellschaft erfolgt, behandeln, als ob keine Lieferung von Gegenständen vorliegt, und den Begünstigten der Übertragung als Rechtsnachfolger des Übertragenden ansehen.

Von diesem Wahlrecht, eine sog. Geschäftsveräußerung im Ganzen als nicht umsatzsteuerbar zu behandeln, hat Deutschland in § 1 Abs. 1a UStG Gebrauch gemacht und z.B. auch die Niederlande in Art. 37d NL-MwStG.

Zu den Voraussetzungen der Nichtsteuerbarkeit einer Geschäftsveräußerung im Ganzen gibt es bereits gefestigte EuGH-Rechtsprechung.

Der Zweck der Regelung besteht danach darin, die Übertragungen von Unternehmen oder Unternehmensteilen zu erleichtern. Es soll vermieden werden, die Mittel des Erwerbers übermäßig steuerlich belastet werden, zumal er die vom Veräußerer in der Rechnung ausgewiesene MwSt im Fall einer Steuerpflicht der Geschäftsübertragung später über den Vorsteuerabzug wiedererlangen würde.

Eine besondere steuerliche Behandlung ist auch deshalb gerechtfertigt, weil die bei der Übertragung anfallende MwSt im Verhältnis zu den Mitteln des fraglichen Betriebes besonders hoch sein kann.

Voraussetzung für die Nichtsteuerbarkeit der Geschäftsveräußerung im Ganzen nach § 1 Abs. 1a UStG ist, dass

• der Veräußerer/Übertragende Unternehmer ist,
• es sich bei dem veräußerten Vermögen um im Inland gelegenes Vermögen oder Teilvermögen handelt,
• der Gegenstand der Geschäftsveräußerung das Unternehmen oder ein in der Gliederung eines Unternehmens gesondert geführter Betrieb ist (durch die Rechtsprechung ein sehr weit verstandener Begriff) und
• die Veräußerung an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen erfolgt,
• der die Absicht der Fortführung der bisherigen Geschäftstätigkeit hat.

In der Folge tritt der Erwerber an die Stelle des Veräußerers/Übertragenden und er übernimmt nach § 15a Abs. 10 UStG die Berichtigungszeiträume für die Vorsteuerberichtigung der übernommenen Vermögensgegenstände.

Ausgangsfall

In dem Fall des Vorabentscheidungsersuchens des Hoge Raad der Nederlanden ist fraglich, ob die Lieferung eines Wohnkomplexes, der ausschließlich für steuerfreie Vermietungsumsätze bestimmt war und bei Anschaffung nicht zum Vorsteuerabzug berechtigte, den Tatbestand einer Geschäftsveräußerung erfüllen kann.

Streitig ist, ob Art. 19 MwStSystRL auch dann greift, wenn die Nutzung eines von Büroräumen zu Wohnungen umgestalteten Gebäudekomplexes (hier eine steuerfreie Vermietung) für den Übertragenden kein eigenständiges Ziel war, sondern den Verkauf dieses Wohnungskomplexes fördern sollte (Projektentwicklung).

Die Klägerin, eine X BV (X), gehört zu einem Konzern, der Immobilien entwickelt. Im März 2015 kaufte eine andere Gesellschaft innerhalb des Konzerns – noch bevor die X im Juni 2015 gegründet wurde – ein Bürogebäude und beantragte eine Baugenehmigung, um das Bürogebäude in ein Wohngebäude mit 77 Wohnungen umzuwandeln. Im Mai 2015 wurde ein Makler damit beauftragt, die Vermietung des Gebäudes vorzubereiten. Im Januar 2016 wurde mit einem Immobilienverwalter ein Vertrag über die Gebäudeverwaltung abgeschlossen. Am 15. Juli 2016 lieferte die v.g. andere Gesellschaft das Gebäude an die X.

Die X brachte die Vorsteuer, die ihr hinsichtlich des Bauprojekts in Rechnung gestellt worden war, in ihren Mehrwertsteuererklärungen zu den Zeiträumen Juni 2015 bis September 2016 in Abzug. Die X vermietete die Wohnungen ab August 2017. Im Zusammenhang mit der Steuerbefreiung für die Vermietung der Wohnungen nach Art. 11 Abs. 1 Buchst. b NL-MwStG gab sie in ihrer Mehrwertsteuererklärung für August 2017 die v.g. Vorsteuer gemäß Art. 15 Abs. 4 Satz 2 NL-MwStG als geschuldete MwSt an.

Im Oktober 2017 schloss die X einen Kaufvertrag mit einer Investmentgesellschaft. Das Gebäude wurde daraufhin im November 2017 in vermietetem Zustand geliefert. Die Investmentgesellschaft übernahm dabei gemäß Art. 7:226 NL-BGB die Rechte und Pflichten aus den Mietverträgen. Im Mai 2018 verkaufte die Investmentgesellschaft das Gebäude weiter.

Die X führte im Rahmen der Lieferung des Wohnungskomplexes keine MwSt ab. Nach ihrer Auffassung hat sie als Vermieterin der Wohnungen ein Gesamtvermögen im Sinne von Art. 37d NL-MwStG als nicht steuerbar übertragen.

Nach Ansicht der NL-Steuerbehörde fällt die Lieferung des Wohnungskomplexes nicht unter Art. 37d NL-MwStG und sei keine Geschäftsveräußerung im Ganzen aus niederländischer Sicht. Es sei nämlich ein neues Gebäude entwickelt worden, um es zu verkaufen, und nicht, um eine eigene wirtschaftliche Tätigkeit zu entfalten, nämlich dieses Gebäude dauerhaft zu nutzen. Da die X dieses Gebäude innerhalb von zwei Jahren nach dem Erstbezug geliefert habe, sei diese Lieferung aufgrund von Art. 11 Abs. 1 Buchst. a Nr. 1 NL-MwStG mehrwertsteuerpflichtig. Deshalb wurde für den Zeitraum November 2017 ein Nacherhebungsbescheid erlassen.

Der Klage der X gegen diesen Bescheid wurde in erster und zweiter Instanz stattgegeben. Nach Auffassung des zweitinstanzlichen Gerichts findet Art. 37d NL-MwStG bei der Übertragung eines Vermögensbestandteils Anwendung, der vor der Übertragung zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen genutzt wurde und auch danach zu diesem Zweck verwendet werden soll. Das sei hier der Fall gewesen. Die Vorbereitung der Vermietung sei nämlich bereits 2015 in die Wege geleitet worden und die Mietverträge seien bereits vor der Kontaktaufnahme durch den Käufer des Komplexes geschlossen worden. Es habe eine Nutzung eines Vermögensbestandteils zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen vorgelegen. Wenn es keinen Käufer gegeben hätte, wäre diese Nutzung fortgeführt worden. Die Absicht der X, das Gebäude zu einem beliebigen Zeitpunkt zu verkaufen, ändere daran nichts.

Entscheidung des Hooge Raad der Nederlande)

Das Gericht hat das EuG um Vorabentscheidung zu mehreren Fragen gebeten; das Verfahren wird beim EuG unter dem Aktenzeichen T-851/25 geführt.

Das Gericht will (verkürzt dargestellt) wissen:

1. Erstreckt sich Art. 19 Abs. 1 MwStSystRL auf die Lieferung eines unbeweglichen Gegenstands (Wohnungskomplex), der ausschließlich für eine aufgrund von Art. 135 MwStSystRL steuerfrei Tätigkeit bestimmt war (vorliegend Vermietung) im Sinne von Art. 135 Abs. 1 Buchst. l MwStSystRL, wenn für den Verkäufer kein Vorsteuerabzugsrecht bestanden hat und diese Lieferung daher bereits aufgrund von Art. 136 Buchst. a MwStSystRL (= § 4 Nr. 28 UStG) steuerfrei ist,
   und, falls nicht,
   erstreckt sich Art. 19 Abs. 1 MwStSystRL auf die Lieferung eines unbeweglichen Gegenstands (Wohnungskomplex), wenn diese Lieferung aufgrund von Art. 135 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL von der Steuer befreit ist?
2. Falls sich Art. 19 Abs. 1 MwStSystRL auf die in Frage 1 genannte Lieferung erstreckt, reicht es dann für die Anwendung dieser Vorschrift aus, dass der Wohnkomplex vom Verkäufer vermietet und in vermietetem Zustand geliefert wird, so dass mit dieser untrennbaren Einheit eine selbständige wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne von Art. 9 Abs. 1 letzter Satz MwStSystRL ausgeübt werden kann, oder müssen dabei auch die Absicht, mit der der Verkäufer den Wohnkomplex entwickelt und nach der Fertigstellung vermietet hat, und der Umstand berücksichtigt werden, dass der Verkäufer mit der tatsächlichen Nutzung ausschließlich zur Förderung des Verkaufs des Wohnkomplexes begonnen hat?

Hinweise für die Praxis

Der Ausgangsfall wirft im Wesentlichen die Frage auf, ob die X ein Gesamtvermögen im Sinne von Art. 19 Abs. 1 MwStSystRL überträgt, wenn die Nutzung des umgestalteten Wohnungskomplexes für sie kein eigenständiges Ziel war, sondern den Verkauf dieses Wohnungskomplexes fördern sollte (Projektentwicklung).

Da die Tatsacheninstanz die Frage offengelassen hat, ob die X von Anfang an die Absicht hatte, den Komplex zu verkaufen, und das vorlegende Gericht dies im Rahmen der Kassationsbeschwerde nicht prüfen darf, geht es von der Annahme aus, dass die X immer beabsichtigt hatte, den Komplex zu verkaufen.

Ob eine Prüfung dieser Absicht in tatsächlicher Hinsicht erforderlich ist, hängt von der Antwort des EuG auf die zweite Vorlagefrage ab.

Nach Ansicht des vorlegenden Gerichts kann weder aus Art. 19 Abs. 1 MwStSystRL noch aus der Rechtsprechung des EuGH ohne vernünftige Zweifel abgeleitet werden, ob es für die Anwendung dieser Vorschrift ausreicht, dass der Wohnkomplex durch den Verkäufer vermietet und in vermietetem Zustand geliefert wird, so dass mit dieser untrennbaren Einheit eine selbständige wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne von Art. 9 Abs. 1 letzter Satz MwStSystRL ausgeübt werden kann.

Es könne auch sein, dass auch die Absicht, mit der der Verkäufer den Wohnkomplex entwickelt und nach der Fertigstellung erstmalig vermietet hat, und der Umstand berücksichtigt werden müssen, dass der Verkäufer mit der tatsächlichen Vermietung ausschließlich zur Förderung des Verkaufs des unbeweglichen Gegenstands begonnen hat.

Das Verfahren hat erhebliche Bedeutung für das deutsche Recht. Nach der Auslegung von § 1 Abs. 1a UStG durch die Verwaltung (vgl. Abschn. 1.5 Abs. 1 UStAE) liegt eine Geschäftsveräußerung im Sinne des § 1 Abs. 1a UStG vor, wenn die wesentlichen Grundlagen eines Unternehmens oder eines gesondert geführten Betriebs an einen Unternehmer für dessen Unternehmen übertragen werden, wobei die unternehmerische Tätigkeit des Erwerbers auch erst mit dem Erwerb des Unternehmens oder des gesondert geführten Betriebs beginnen kann.

Entscheidend ist, dass die übertragenen Vermögensgegenstände ein hinreichendes Ganzes bilden, um dem Erwerber die Fortsetzung einer bisher durch den Veräußerer ausgeübten unternehmerischen Tätigkeit zu ermöglichen, und der Erwerber dies auch beabsichtigt.

Dabei sind im Rahmen einer Gesamtwürdigung die Art der übertragenen Vermögensgegenstände und der Grad der Übereinstimmung oder Ähnlichkeit zwischen den vor und nach der Übertragung ausgeübten Tätigkeiten zu berücksichtigen.

Insoweit deutet nichts darauf hin, dass es für die Annahme einer Geschäftsveräußerung im Ganzen schädlich sein könnte, dass der Eigentümer und Vermieter einer Wohnanlage, die dessen unternehmerische Tätigkeit ausmacht, den Verkauf der Wohnanlage bereits bei Anschaffung geplant und die Wohnanlage vor dem Zeitpunkt ihrer Übertragung nur kurzfristig (im Ausgangsfall 3 Monate) vermietet hatte.

Gerade im Bereich der Immoblienentwicklung und bei Umstrukturierungen ist die Frage, ob eine Geschäftsveräußerung im Ganzen vorliegt oder nicht im Tagesgeschäft zu prüfen. Viele Urteile und Detailfragen begegnen uns und dennoch kann man die Einschätzung vielfach für die Praxis handhabbar gestalten. Die neue EuG-Vorlage hingegen zeugt davon, dass nun eine weitere Frage mit in die Überlegungen einbezogen werden sollte. Es bleibt spannend, wie der EuG entscheidet.

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